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 台灣法律網 > 法律知識庫 > 作者專欄(二) > 黃正琪

不動產抵押利息所得認定之研究(上)

文 / 黃正琪
【台灣法律網】


壹、前言

不動產物權變動係以登記為其公示方法。其中抵押權之設定登記,係指債權人對於債務人或第三人不移轉占有,而供擔保之土地或建物就其賣得價金,受清償之權,經訂立書面契約後,向該管地政事務所,申辦抵押權設定所為之登記。申請人須備妥之證件包括:登記申請書、 抵押權利設定登記契約書、 申請人身份證明文件、土地、建物所有權狀、義務人印鑑證明書(抵押權利人為金融機構得免附)等 (註1)。在抵押權利設定登記契約書上通常包括有利息之約定,目前稅捐實務上經常發生之案例為,稅捐稽徵機關依據地政機關登記之抵押權設定資料予以核認納稅義務人利息所得課予其所得稅,然納稅義務人卻主張未受有該項利息所得之情形。本文即就不動產物權變動之公示方法—「登記」與稅捐稽徵機關對抵押權登記利息所得之核定間所生之問題加以探討。

貳、公示原則與不動產物權變動之公示方法

一、公示原則

公示原則係指物權變動之際,必須以一定之公示方法,表現其變動,始能發生一定法律效果之原則 (註2)。因為物權具有絕對性及排他效力,因此其得喪變更應有能由外部辨識之表徵,讓一般人得以查知物權之變動情況,避免遭受損失,保護交易安全。

二、不動產物權變動之公示方法—登記

物權變動之原因有基於法律行為(包括單獨行為及契約行為),另有非基於法律行為。在基於法律行為之契約行為中,其要件除物權人與相對人意思表示合致外,需有公示外觀,在不動產物權即為登記。依民法第七百五十八條規定:「不動產物權,依法律行為而取得、設定、喪失及變更者,非經登記,不生效力。」,即以登記作為依法律行為而生物權變動之「生效要件」(創設登記),另依民法第七百五十九條規定:「因繼承、強制執行、公用徵收或法院之判決,於登記前已取得不動產物權者,非經登記,不得處分其物權。」,乃以登記作為依法律規定取得物權之處分要件(宣告登記)。(註3)

以登記作為不動產物權變動之公示方法,是人類法律生活之一項重大制度。登記制度為不動產交易提供了一個明確基礎,使不動產物權變動得不以交付標的物之占有為要件,在同一不動產上得成立多數之用益物權與擔保物權,以登記先後定其順序,對整個社會經濟活動具有貢獻。(註4) 不動產物權變動之登記,係於土地法及土地登記規則設其規定,稱為土地登記。土地登記,謂土地及建築改良物之所有權與他項權利之登記,由直轄市或縣(市)地政機關辦理之。(註5) 無論為不動產物權變動之生效要件或處分要件,一經登記即有「絕對效力」(註6) 。登記有絕對效力,係為保護第三人,將登記事項賦予絕對真實之公信力,使得第三人因信賴登記而取得土地權利時,縱令其登記原因無效或得撤銷,真正權利人亦不得以之對抗該第三人。凡已完成之登記均應「推定」有絕對效力(註7) 。

參、抵押權之取得與抵押權之效力

稱抵押權者,謂對於債務人或第三人不移轉占有而供擔保之不動產,得就其賣得價金受清償之權(註8) 。因本文欲探討有關抵押權設定登記與稅捐稽徵機關對抵押利息所得認定之相關問題,故下文先對抵押權之取得及效力作簡略說明:

一、抵押權之取得

(一)依法律行為而取得

1.抵押權之設定
因設定而取得之抵押權,稱為意定抵押權。其須訂立書面(註9) ,並經辦理登記後始生效力。

2.抵押權之讓與
抵押權亦得讓與,惟基於抵押權之從屬性,應與擔保之債權一併為之。

(二)基於法律行為以外之原因而取得

1.基於法律規定而取得
基於法律規定而取得抵押權者,為法定抵押權。惟依新修正之民法第五百十三條規定,承攬人仍須作抵押權登記。

2.繼承
抵押權並非專屬性之財產權,故得為繼承之標的。於被繼承人死亡時,被繼承人之抵押權連同債權,當然由繼承人取得之,且不待登記即生效力(註10) 。

二、抵押權之效力—抵押權擔保債權之範圍

抵押權擔保債權之範圍,係抵押權人實行抵押權時,所得受優先清償之範圍,就債務人、抵押人或抵押物第三取得人而言,則係為使抵押權消滅所必須清償之債務範圍。此項範圍原則上依當事人之意思定之,約定之擔保範圍構成抵押權之內容,自應於抵押權設定登記時,一併登記之。通常包括如下:

(一)原債權
抵押權之存在,係以確保債權之滿足為其目的,故原債權自為抵押權所擔保之主要對象。

(二)利息
利息為抵押權所擔保之範圍,但仍應就利息之約定加以登記後,始為抵押權擔保效力之所及。

(三)遲延利息
遲延利息係因法律規定(註11) 而生,此與前項所述之利息係因當事人約定所生者不同,故當事人間縱未約定,亦未登記,仍為抵押權所擔保之範圍,蓋因法律規定而生之抵押權擔保內容,不以登記為生效要件之故(註12) 。

(四)實行抵押權之費用
除當事人於設定抵押權時約定抵押人不負擔該費用外,亦不待登記與特約,為抵押權擔保效力所及。

(五)保全抵押權之費用

此項費用係指抵押權人因抵押人之行為,足使抵押物之價值減少,而其情事急迫,乃自為必要之保全處分而生之費用。
肆、所得稅—利息所得之認定

一、課稅法源:

所得稅法第十四條將個人之綜合所得分為十一大類(註13) ,其中利息所得即公債、公司債、金融債券、各種短期票券、存款及其他貸出款項利息之所得。

二、收付實現原則:

其主要之內涵為所得之課徵必須以實際取得之日為準,就任何尚未收取之所得,皆不得課徵所得稅。然若所得之未收取係因納稅義務人本身故意或過失之行為者,則納稅義務人即不得引用此原則。

三、抵押權登記推定利息所得:

稽徵機關按土地登記簿上關於抵押權登記之利息記載,推定當事人間有借貸利息之約定,且當事人間有按登記之約定,給付利息,稽徵機關無庸另行調查其他證據,諸如資金往來記錄、利息之實際交付等,即得推定抵押權人有利息所得實現(註14) 。(司法院釋字二一七號解釋認與租稅法律主義無違)


註1:參照土地登記規則第34條、第40條規定。 
註2:謝在全,民法物權論上冊,頁58,84年9月。
註3:同註2。
註4:王澤鑑,民法物權第一冊,通則•所有權,頁76。
註5:參照土地法第37條、第39條及土地登記規則第3條規定。
註6:參照土地法第43條規定。
註7:王澤鑑,民法物權第一冊,通則•所有權,頁79。
註8:參照民法第860條規定。
註9:參照民法第760條規定。
註10:參照民法第759條規定。
註11:參照民法第233條規定。
註12:參照73年臺抗字第239號判例。
註13:林進富,租稅法新論,頁212,91年2月。
註14:黃士洲,稅務訴訟的舉證責任,頁243,91年8月。

(待續)

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作者簡介
台北大學法律專業研究所學生

 

 

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